Под налоговым огнем: как с помощью НДС прессуют агробизнес
Налог на добавленную стоимость в аграрном бизнесе — не только один из самых неоднозначных и контроверсионных. Он стал удобным предметом для манипуляций политиками (специальный режим НДС для сельхозпроизводителей, нулевая ставка НДС при экспорте отдельных категорий продукции растениеводства), недобросовестными бизнесменами (скрутки, фиктивный НДС) и основой для коррупции (возмещение НДС).
Стоит отметить, что риск, связанный с возмещением, был фактически сведен к нулю после того, как Постановлением Кабинета Министров от 25.01.2017 г. № 26 был запущен публичный реестр заявок на возмещение НДС. Фактически он запустил процедуру автоматического возмещения.
Заработало все, конечно, не сразу. Случалось, и данные своевременно в реестре не отображались, и выплата Госказначейсвом придерживалась по разным поводам, в том числе в связи с письмами всевозможных правоохранительных и контролирующих органов. Однако в результате система стала работать исправно, хотя и не без некоторых «но».
То самое «но»
Так, например, Налоговый кодекс, а именно пункт 78.1.8, предусматривает, что основания для проведения внеплановой документальной проверки НДС, заявленного к возмещению, указаны в соответствующей главе кодекса, которая регулирует сам НДС. При этом в указанном пункте говорится о проведении проверок налогоплательщиков в том случае, если им подана декларация с отрицательным значением НДС на сумму более 100 000 грн.
Невзирая на то, что пункт предусматривает разные основания для проверки в двух разных случаях (декларация с заявкой на возмещение и декларация с отрицательным НДС), налоговая проводит внеплановые документальные проверки любого НДС, заявленного к возмещению на сумму более 100 000 грн. В данной ситуации налоговая пользуется тем, что между указанными основаниями законодатель вставил «и/или».
Таким образом, оговоренные проверки фактически продлевают срок возмещения примерно на месяц. К сожалению, в такой ситуации зернотрейдерам выгоднее подождать месяц и получить справку об отсутствии нарушений, чем обжаловать незаконность самой проверки месяцами и на протяжении всего этого времени не получать возмещение. Конечно, в том случае, если проверка закончилась получением акта о наличии нарушений, другого пути кроме обжалования не остается.
Отдельно подливает масла в огонь судебная практика Верховного Суда. Судьи никак не определятся, можно обжаловать результат проверки, если ее назначение было незаконным, или нет.
На данный момент существуют две позиции: допустил к проверке — не можешь ссылаться на ее незаконность, не допустил — все равно не можешь ссылаться на незаконность проверки.
Благо, в последнее время Верховный Суд больше склоняется к последнему подходу.
Однако проведением проверок поданного на возмещение НДС сложности с оговоренным налогом не заканчиваются. Так, регулярными являются случаи вынесения налоговых уведомлений-решений на основании в том числе гипотетических проблем с НДС по цепочке поставщиков, хотя судебная практика в данном вопросе расставила все на места еще во второй половине 2000-х, указав, что налогоплательщик не может нести ответственность за незаконные действия иного лица, пусть даже и по цепочке поставщиков. Именно на налоговые органы суд возлагает ответственность за надлежащее администрирование НДС, а не на налогоплательщика, с чем сложно не согласиться.
При этом при обжаловании актов проверок в налоговой указывают, что уже более двух лет отменяют акты проверки в случае, если судебная практика в аналогичной ситуации отстаивает интересы налогоплательщика. Однако и в таких ситуациях не обходится без курьезов.
Неудобно получилось
Так, например, по результату проверки нашего клиента инспектор сослался на отсутствие утвержденных на тот момент норм природной убыли зерна. С его точки зрения это говорило о том, что трейдер обязан весь списанный товар обложить НДС. При этом такое требование предъявлялось к товару, убыль которого фиксировалась на всех этапах поставки: на элеваторе, при перевозке ж/д и автотранспортом.
Действительно, Постановлением КМУ от 23.11.2016 г. №1066 были отменены некоторые нормативные акты, регулировавшие нормы природной убыли. Но, невзирая на это, остались в силе другие нормативные документы, регулировавшие убыль и признававшие ее нормативной. Все бы в этой ситуации ничего, если бы история закончилась актом, и он был отменен на этапе обжалования в вышестоящий фискальный орган.
Однако при рассмотрении нашей жалобы, отменить акт отказались.
- Во-первых, потому что нет соответствующей судебной практики.
- Во-вторых: потому что есть неотмененное письмо-разъяснение ГФС ДФС от 06.02.2017 № 2103/6/99-99-15-03-02-15 и последующие письма с индивидуальными консультациями.
Кстати, совсем недавно суд уже апелляционной инстанции подтвердил нашу правоту.
В последние годы такие ситуации больше походили на нелепости и исключения, чем на устоявшуюся практику фискальных органов. Даже когда дело доходило до суда, достаточно часто налоговая не оплачивала судебные сборы за подачу апелляционной жалобы, и дело завершалось на этапе первой инстанции, но не в 2020 году.
Старые песни о главном
Приблизительно с февраля текущего года все существенно изменилось еще и по другой причине. 01.02.19 г. вступило в силу Постановление КМУ от 11.12.2019 г. № 1165, которым изменился порядок остановки регистрации (в миру — блокировки) налоговых накладных. Кроме всего прочего постановлением были изменены и критерии признания рискованными как отдельных операций налогоплательщика, так и его самого, что добавило налогоплательщикам головной боли.
Именно с февраля мы стали наблюдать существенное увеличение запросов на разблокировку налоговых накладных и исключение из списков рискованных налогоплательщиков. При этом доводилось сталкиваться с ситуациями, когда сельхозпроизводителям останавливали регистрации налоговых накладных в связи с тем, что количество приобретенного зерна и, соответственно, налоговый кредит по операциям с зерном меньше, чем последующая продажа того же товара и налоговых обязательств. Однако такой налогоплательщик является производителем и не покупает товар, а выращивает его, соответственно, у него не может быть «входящего НДС» на тот же товар.
Однако в данной ситуации, как всегда, принцип невиновности налогоплательщика в расчет не принимается и накладные часто приходится разблокировать через суд. Но и здесь не все просто. Всем известно, что судебные процессы в Украине не самые быстрые. К тому же и суды первой инстанции, не имея практики по новому Постановлению КМУ, часто отказывают в требовании отменить решение о рискованности налогоплательщика.
Немного поясним: если компания признана рискованной, то все ее налоговые накладные блокируются, то есть для разблокировки накладных требуется именно исключение налогоплательщика из рискованных, в противном случае не будет оснований для разблокировки и самих накладных. Однако суды повсеместно при рассмотрении таких дел ссылаются на постановления Верховного Суда, например, в деле № 480/4006/18 от 20.11.2019 г., которое рассматривалось до принятия вышеуказанного Постановления КМУ № 1165, указывая, что само по себе внесение в список рискованных якобы не нарушает прав истца.
Дело в том, что до принятия Постановления КМУ решение о рискованности налогоплательщика не оформлялось отдельным документом и возможность его обжалования ставилась под вопрос. При этом судами игнорируется тот факт, что в Постановлении утверждена в виде дополнения № 4 и форма решения о соответствии или несоответствии плательщика налога на добавленную стоимость критериям рискованности налогоплательщика в виде отдельного документа. Более того, в самой форме документа указано, что оно может быть обжаловано как в административном, так и в судебном порядке.
Накладные проблемы
Еще одним типовым основанием для блокировки налоговых накладных стало отнесение к рискованным налогоплательщикам на основании того, что в рамках календарного года компания закупила меньше товара, чем поставила на экспорт.
Опять же, такого критерия рискованности налогоплательщика просто не существует. И при этом данному факту не предшествовали признание какой-либо операции рискованной и соответствующая блокировка налоговой накладной. К тому же зернотрейдеры закупают и экспортируют товар в рамках не календарного, а маркетингового года, который исчисляется с июля одного года по июнь следующего. То есть меньшее количество закупленного товара, чем экспортированного, объясняется закупкой товара в предыдущем году, который переходит остатком на балансе в следующий, в котором и экспортируется. Однако в такой ситуации налогоплательщику необходимо собрать огромное количество первичной документации за 6 месяцев предыдущего года. А это достаточно трудоемко и затратно по времени.
Недавно такая ситуация произошла с нашим клиентом. Он находится на автоматическом возмещении НДС, налоговые органы проверяли каждую экспортную накладную и все из них подтвердили справкой об отсутствии нарушений. Таким образом, оговоренное внесение не только не предусмотрено действующим законодательством, но и происходит на основании проверенных ранее налоговых накладных. Что само по себе нонсенс.
На самом деле ситуаций необоснованных блокировок налоговых накладных значительно больше. Зачастую наблюдается вообще отсутствие каких-либо причин или мотивов для блокировки, которые в лучшем случае описываются общими словами, например: «получена информация» или «обнаружены данные».
Все это приводит к задержкам в экспорте товара и в возмещении НДС компаниям-экспортерам, соответственно, к уменьшению денежных средств, которые необходимо выделить из госбюджета на такое возмещение.
Даешь снижение НДС!
Для решения вопроса с НДС и прекращения схем с налогом при поддержке бизнес-сообщества в Верховный Совет Украины 15.06.2020 г. был внесен законопроект № 3656. Проектом предусматривается уменьшение ставки НДС при поставках в рамках Украины ряда сельскохозяйственных товаров до 14%.
Дабы разобраться в смысле такого снижения налоговой нагрузки, в пояснительной записке к законопроекту инициаторы указали, что после отмены спецрежима НДС для сельхозпроизводителей, при котором часть НДС оставалась на спецсчетах налогоплательщиков, которыми они могли пользоваться, налоговая нагрузка на такие компании существенно увеличилась. Это, в свою очередь, привело к частичной тенизации рынка зерновых, которую некоторые специалисты оценивают в 40%. Речь идет о том, что в процессе сельхозпроизводства компании закупают товары и услуги на суммы значительно меньшие, чем впоследствии продают зерновых. То есть само создание дополнительной стоимости происходит не столько за счет количества вложенного (импутов), сколько за счет природных процессов роста продукции.
Таким образом, разница между налоговыми обязательствами и налоговым кредитом сельхозпроизводителей весьма существенная и не в пользу последнего. А это приводит к возникновению достаточно большого размера НДС, подлежащего выплате в госбюджет.
Дабы избежать повышенной налоговой нагрузки, некоторые производители существенно занижают количество собранного урожая либо выращивают его на неоформленных землях и продают за наличные средства.
В дальнейшем для легализации такого товара в обороте как раз и используются те самые «скрутки» и продажа от фиктивных сельхозпроизводителей, существующих только на бумаге. Так вот, именно с целью снижения нагрузки на фермеров и рентабельности бизнеса схемщиков и предлагается уменьшить ставку НДС. От себя можем добавить, что такое уменьшение снизит и количество постоянно замороженных оборотных средств зернотрейдеров, которые, как мы обсуждали ранее, получают возмещение НДС в среднем через 60 дней с момента совершения экспорта.
Меньше налог — больше проблем
Однако далеко не все поддерживают предложение законодателей. Так, некоторые экономисты считают, что уменьшение не приведет к позитивным результатам. Более того, наоборот, усложнит администрирование НДС за счет наличия разных ставок. Также оппоненты считают, что это не снизит нагрузку на бюджет, ведь при уменьшении сумм возмещения будут снижаться и суммы поступлений в госбюджет от сельхозпроизводителей, с чем трудно не согласится.
При этом главным доводом является как раз борьба с последствиями, а не с причинами. Так, основным фактором и инструментом устранения тех же «скруток» должна являться система автоматического администрирования НДС, которая не должна пропускать регистрацию налоговой накладной на зерно, если поставщик до этого его не покупал. Однако вместо системы, защищающей бизнес, аграрии получили систему, регулярно без оснований блокирующую деятельность компаний, которые впоследствии должны собирать документы, пояснения или вообще обращаться в суд.
Такую борьбу с последствиями можно сравнить с регулярными попытками вообще отменить нулевую ставку НДС при экспорте зерна, дабы снять вопрос возмещения в целом. Буквально полтора года назад с такой инициативой выступали и налоговые органы. Обосновывали это как раз бессилием в борьбе с теневым НДС, легализацией товара при передаче на первый же элеватор, что приводит к проигрышу налоговой всех судов по фиктивности сделок.
Таким образом, крайне странно выглядят законодательные инициативы для решения проблем, которые в большей части можно побороть надлежащей работой автоматизированного программного обеспечения.
Игра в шахматку
Что же касается изменений в Налоговый кодекс Украины относительно НДС, то, с нашей точки зрения, смысл в таких изменениях имеется для решения совсем другой проблемы.
Всем известны постоянные сложности в сельхозпроизводстве, вызванные «шахматкой», которая не просто мешает эффективному производству, но и порождает злоупотребления, а также всевозможные шантажи. Для решения проблемы совсем недавно был принят даже целый отдельный Закон «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины относительно решения вопроса коллективной собственности на землю, совершенствование правил землепользования в массивах земель сельскохозяйственного назначения, предотвращения рейдерства и стимулирования орошения в Украине».
Правда, в качестве универсального способа устранения «шахматки» закон предложил заключение договоров субаренды, которые и ранее были не запрещены. К тому же возможность заключать такие договоры в рамках массива без согласования с пайщиками все равно не увеличило количества заключаемых договоров. По результату аграрии, как и ранее, в лучшем случае заключают договоры об обмене участками в простой письменной форме, которые никоим образом не защищают их права от недобросовестного соседа по той причине, что являются недействительными.
Каковы же основные причины нежелания заключать договоры субаренды и таким образом фиксировать обмен правами на участок, почему аграрии готовы рисковать как урожаем, так и деньгами.
Основных объективных причин, кроме несогласия контрагента, две.
- Необходимость регистрации договора субаренды.
- Возникновение связанных с НДС обязательств при получении оплаты по договору субаренды, так как действующее законодательство рассматривает субаренду в качестве услуги.
Если избежать регистрации права на землю невозможно в любом случае, то вопрос НДС как раз и можно решить на законодательном уровне. Так, в Налоговый кодекс Украины можно внести изменения, в соответствии с которыми плата за субаренду в случае обмена правами на земельные участки между двумя плательщиками единого налога 4 группы в рамках одного массива будет исключена из объектов обложения НДС.
Таким образом, основным прямым и самым эффективным способом борьбы с теневыми схемами должны стать именно автоматизация системы администрирования НДС, а не ручное управление ею, усовершенствование работы данной системы без перекладывания головной боли на налогоплательщиков, а не манипуляции несовершенством данной системы с целью усиления давления на бизнес и искусственного пополнения бюджета либо сокращения его расходной части.
Однако, учитывая тот факт, что 21 июня министр финансов заявил о необходимости собирать больше налогов, надежды на оговоренные усовершенствования и снижение давления на налогоплательщиков остается немного.
Анатолий Косован, управляющий партнер юридической фирмы Kosovan Legal Group
